Test samostalnosti preduzetnika

Poreski tretman prihoda koje ostvaruju preduzetnici promenjen je izmenama Zakonom o porezu na dohodak građana Republike Srbije, odnosno definisanjem tzv. testa samostalnosti u čl. 85 ovog zakona. Navedene izmene tiču se odnosa preduzetnika i njihovih nalogodavaca, kako domaćih, tako i stranih lica, te samim tim utiču i na poslovanje preduzetnika.

Test samostalnosti preduzetnika vezan je za preduzetništvo kao jednu od formi privrednog organizovanja koja je, uz DOO, najzastupljenija u Republici Srbiji.

Pre analize navedenih izmena, potrebno je objasniti ko je zapravo preduzetnik i koji poreski aranžmani mu kao takvom stoje na raspolaganju.

Ko je preduzetnik?

Prema ZPD preduzetnik je poslovno sposobno fizičko lice koje obavlja delatnost u cilju ostvarivanja prihoda i koje je kao takvo registrovano, kao i fizičko lice upisano u poseban registar, koje obavlja delatnost slobodne profesije, uređenu posebnim propisom, ako je tim propisom to određeno.

Zakonodavac naglašava da se individualni poljoprivrednik ne smatra preduzetnikom, osim ukoliko tako nije određeno posebnim zakonom.

Poreski tretman prihoda koji ostvaruje preduzetnik

Preduzetnik je, u smislu ZPDG, obveznik poreza na prihode od samostalne delatnosti, te u tom smislu, bira između dve mogućnosti:

paušalno oporezivanje
samooporezivanje

bez isplate lične zarade
sa isplatom lične zarade

Paušalno oporezivanje

Preduslovi:

podnošenje zahteva Poreskoj upravi kojim se to traži
ispunjenost uslova propisanih u čl. 40 ZPDG

Posledice:

Poreska uprava određuje iznos poreza i doprinosa koji će preduzetnik plaćati, a sve na osnovu prosečne zarade u delatnosti kojom se on bavi
visina dažbina ne zavisi od rezultata poslovanja preduzetnika
preduzetnik nema obavezu vođenja knjiga (osim knjiga o ostvarenom prometu) i beleženja troškova, što donosi značajne uštede

Samooporezivanje bez isplate lične zarade

Ukoliko se preduzetnik opredeli za ovaj model oporezivanja, to znači sledeće:

porezi se obračunavaju na ostvareni neto prihod, kao i doprinosi, s tim da ako je neto prihod preduzetnika manji od minimalne osnovice doprinosa, doprinosi se obračunavaju na minimalnu osnovicu, a ne na neto prihod preduzetnika
visina dažbina zavisi od rezultata poslovanja
poreska stopa iznosi 10 %

Samooporezivanje sa isplatom lične zarade

porezi i doprinosi se plaćaju na ličnu zaradu, određenu od strane preduzetnika
ukoliko je lična zarada manja od minimalne osnovice doprinosa, doprinosi se obračunavaju na minimalnu osnovicu, a ne na ličnu zaradu preduzetnika
ostatak prihoda preduzetnik isplaćuje kao dobit, na šta plaća porez po stopi od 10%
doprinosi se plaćaju samo na ličnu zaradu (za njihov obračun je irelevantan neto prihod preduzetnika)
iznos dažbina prati rezultat poslovanja
poreska stopa iznosi 10 %

Sve navedeno odnosi se na preduzetnika koji je samostalan u smislu čl. 85 ZPDG, odnosno koji „nije pao“ na novouvedenom testu samostalnosti.

Šta je test samostalnosti?

Srbija se, kao i mnoge druge države, suočava sa rasprostranjenom pojavom angažovanja fizičkih lica po osnovu ugovora o pružanju usluga umesto ugovora o radu, iako je zasnovani odnos bliži radnom odnosu. Da pojasnimo:

Domaćem/stranom pravnom licu je potrebno fizičko lice koje poseduje određena znanja i veštine npr. IT stručnjak, konsultant i sl. To pravno lice ima dve opcije:

angažovanje fizičkog lica po osnovu ugovora o pružanju usluga

– pravno lice postaje nalogodavac, a angažovano fizičko lice će usluge pružati uglavnom kao preduzetnik. Tada mu na raspolaganju stoje gorenavedene forme oporezivanja, te se naknada koju mu isplaćuje nalogodavac oporezuje u skladu sa izabranom formom.

zasnivanje radnog odnosa i zaključivanje ugovora o radu sa fizičkim licem

– pravno lice postaje poslodavac, a fizičko lice zaposleni, te je naknada koja se isplaćuje za obavljeni posao zarada, i tako se tretira i prilikom plaćanja poreza i doprinosa.

Kako je iznos poreza i doprinosa koji se plaćaju u prvom slučaju daleko manji od iznosa koji se plaća prilikom zasnivanja radnog odnosa, često se dešava da se, radi ostvarivanja nižeg poreskog opterećenja u odnosu na opterećenje u vezi sa redovnim radnim odnosom, fizička lica angažuju upravo kao preduzetnici, a ne po osnovu ugovora o radu. Na ovaj način, prikriva se stvarna priroda odnosa nalogodavca i preduzetnika.

Naravno, sve navedeno važi samo u situaciji kada postoji dovoljan stepen zavisnosti preduzetnika od određenog nalogodavca, što treba utvrditi u svakom konkretnom slučaju. Tako je i nastao test samostalnosti oličen u devet kriterijuma na osnovu kojih se utvrđuje stvarna povezanost preduzetnika i nalogodavca.

Uvođenjem testa samostalnosti u srpsko pravo, vrši se konkretizacija načela fakticiteta iz čl. 9 ZPPPA, u kojem je propisano da se poreske činjenice utvrđuju prema njihovoj ekonomskoj suštini. Dakle, ukoliko je preduzetnik suštinski vezan za nalogodavca, jasno je da je potrebna korekcija poreskog tretmana u datom slučaju, što će biti pojašnjeno u daljem tekstu.

Na koga se odnosi test samostalnosti?

Napomena: Test samostalnosti se u Republici Srbiji primenjuje od 01. marta 2020. godine. Dakle, po ZPDG, sve što je preduzetniku isplaćeno po osnovu ugovora o angažovanju do 01. marta 2020. godine, smatraće se prihodom od samostalne delatnosti, nezavisno od prirode njegovog odnosa sa nalogodavcem.

Važno je naglasiti da je predmet ispitivanja u smislu novouvedenog testa samostalnosti odnos preduzetnika i nalogodavca, te ako se nakon sprovedene poreske kontrole ispostavi da preduzetnik nije samostalan u odnosu na nalogodavca, menja se tretman tog odnosa, tj. naknade isplaćene po tom osnovu. Preduzetnik ostaje preduzetnik, kao što ni nalogodavac ne menja svoju formu.

Kontrola u gorenavedenom smislu odnosi se na sledeća lica:

preduzetnici (kako paušalci tako i oni preduzetnici koji su u sistemu samooprezivanja, nezavisno od toga da li isplaćuju ličnu zaradu ili ne)
domaće ili strano pravno lice kao nalogodavac
lice koje se u smislu Zakona o porezu na dobit pravnih lica smatra povezanim licem sa nalogodavcem (povezano lice)
preduzetnik koji je direktno ili indirektno angažovao drugog preduzetnika za obavljanje poslova

Testu samostalnosti ne podležu sledeća lica:

domaće/strano pravno lice kao i preduzetnik koji je direktni isplatilac naknade drugom preduzetniku, a koji takvu naknadu isplaćuje u vezi sa izvršavanjem poslova zastupanja ili posredovanja za račun drugog lica i da za takav posao od tog drugog lica ili od preduzetnika ne naplaćuje ništa osim uobičajene zastupničke ili posredničke provizije
preduzetnik koji prema zakonu koji uređuje relevantnu delatnost koju on obavlja ne može da bude u radnom odnosu kod nalogodavca (npr. advokat, u skladu sa Zakonom o advokaturi)

Kriterijumi za određivanje (ne)samostalnosti preduzetnika

Napomena: udaljem tekstu termin nalogodavac označava nalogodavca i sa njim povezano lice.

Test samostalnosti stavlja na proveru odnos konkretnog preduzetnika i konkretnog nalogodavca. Ukoliko se ispostavi da je ispunjeno pet od devet kriterijuma koji slede, znači da preduzetnik nije samostalan u odnosu na nalogodavca. To ne znači da je njihova saradnja zabranjena, već znači da treba da bude drugačije tretirana u poreskom smislu, a sve u skladu sa stvarnim stanjem.

nalogodavac određuje radno vreme preduzetniku ili odmor i odsustva preduzetnika zavise od odluke nalogodavca i naknada preduzetniku se ne umanjuje srazmerno vremenu provedenom na odmoru
reduzetnik uobičajeno koristi prostorije koje obezbedi ili obavlja poslove u mestu koje odredi nalogodavac za potrebe obavljanja poslova koji su mu povereni
nalogodavac vrši ili organizuje stručno osposobljavanje ili usavršavanje preduzetnika
nalogodavac je angažovao preduzetnika nakon oglašavanja u sredstvima informisanja potrebe za angažovanjem fizičkih lica ili angažujući treće lice koje se uobičajeno bavi pronalaženjem lica podobnih za radno angažovanje, a čija je usluga rezultirala angažovanjem tog preduzetnika
nalogodavac obezbeđuje sopstveni osnovni alat, opremu ili druga osnovna materijalna ili nematerijalna sredstva potrebna za redovan rad preduzetnika ili finansira njihovu nabavku, osim specijalizovanih alata, opreme ili drugih specijalizovanih materijalnih ili nematerijalnih sredstava koji mogu biti neophodni u cilju izvršavanja specifičnog posla ili naloga, ili nalogodavac uobičajeno rukovodi procesom rada preduzetnika, osim takvog rukovođenja koje podrazumeva davanje osnovnog naloga u vezi sa naručenim poslom i razumnu kontrolu rezultata rada ili nadzor nalogodavca, kao dobrog privrednika nad obavljanjem posla koji je naručio
najmanje 70% od ukupno ostvarenih prihoda preduzetnika u periodu od 12 meseci koji počinje ili se završava u odnosnoj poreskoj godini je ostvareno od jednog nalogodavca
preduzetnik obavlja poslove iz delatnosti nalogodavca, a za tako obavljene poslove njegov ugovor o angažovanju ne sadrži klauzulu po kojoj preduzetnik snosi uobičajeni poslovni rizik za posao isporučen klijentu nalogodavca, ukoliko takav klijent postoji
ugovor o angažovanju preduzetnika sadrži delimičnu ili potpunu zabranu preduzetniku da pruža usluge po osnovu ugovora sa drugim nalgodavcima, izuzev delimične zabrane koja obuhvata pružanje usluga ograničenom broju direktnih konkurenata nalogodavcu
preduzetnik obavlja aktivnosti uz naknadu za istog nalogodavca, neprekidno ili sa prekidima 130 ili više radnih dana u periodu od 12 meseci koji počinje ili se završava u odnosnoj poreskoj godini, pri čemu se obavljanjem aktivnosti u jednom radnom danu smatra obavljanje aktivnosti u bilo kom periodu tokom radnog dana izmedju 00 i 24 časa

Napomena: treba imati u vidu da su neki od navedenih kriterijuma postavljeni alternativno, pa tako ako posmatramo npr. kriterijum broj 4, on će biti ispunjen ukoliko nalogodavac nije oglasio u sredstvima javnog informisanja potrebu za angažovanjem fizičkih lica, ali je u te svrhe angažovao treće lice koje se uobičajeno bavi poslovima pronalaženja lca podobnih za radno angažovanje, a čija je usluga rezultirala angažovanjem tog preduzetnika

Takođe, kod kriterijuma broj 8 i broj 5, treba voditi računa o izuzecima od datog kriterijuma, gde upotrebom reči „osim“ i „izuzev“ zakonodavac ukazuje na situacije u kojima dati kriterijumi neće biti ispunjeni.

Posledice nesamostalnosti preduzetnika

Proveru odnosa preduzetnika i nalogodavca vrši poreki inspektor, koji u obzir uzima zaključeni ugovor o angažovanju ali i stvarno stanje stvari i ostale poznate činjenice.

Ukoliko se ispostavi da je preduzetnik nesamostalan u odnosu na nalogodavca, prihod ostvaren po osnovu konkretnog angažovanja smatraće se drugim prihodom, u smislu ZPDG. Tako, biće oporezovan bruto prihod preduzetnika, bez umanjenja za normirane troškove, i to po stopi od 20%.

Ko plaća poreze i doprinose nakon što se padne na testu samostalnosti, pitanje je koje ima dva odgovora, u zavisnosti od toga ko je nalogdodavac: